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黨的要求各級政府必須進一步“提高行政效率”。如何提高政府的行政效率，是一個世界性的恒久課題。在經(jīng)濟全球化，市場競爭日趨激烈的今天，一個高效率的政府，是促進一國經(jīng)濟發(fā)展、提高綜合國力、提高人民生活水平的保證。
行政效率的提高是一個復雜的系統(tǒng)工程。行政管理過程中的每一個環(huán)節(jié)和每一種因素都會影響到行政效率。行政職能是否完備、行政組織要素是否優(yōu)化、國家公務員是否精干積極、行政領導者是否具有較高水平、行政決策是否正確、行政執(zhí)行是否準確快捷、行政監(jiān)督是否有效、行政管理方法及技術手段是否先進等是影響行政效率的主要因素。
“文山會?！钡默F(xiàn)象在一定程度上反映了政府的繁重工作，從一個側(cè)面肯定了政府的工作業(yè)績，但是它也帶來了大量的人力、物力、財力浪費，直接引發(fā)了政府機關人浮于事，工作效能低下。造成這一現(xiàn)象的原因：一，政府職能定位模糊，管了太多不該由政府管理的事務，精力分散從而影響到其他正常事務的處理；二，工作模式的陳舊，以開會為工作的方式在政策制定下達和辦公模式上已經(jīng)不能適應現(xiàn)代社會的要求；三，忽視了對現(xiàn)代辦公設備的運用，沒有利用好計算機網(wǎng)絡以及無紙化辦公的優(yōu)勢條件。實踐已經(jīng)證明，“文山會?！币呀?jīng)是落后的政府工作模式，嚴重制約了政府工作的開展，不符合建設服務型政府的理念，已經(jīng)到了非改不可的地步。
要消除“文山會?！爆F(xiàn)象，提高工作效率，根本途徑在于轉(zhuǎn)變政府職能。這也是實踐科學發(fā)展觀的內(nèi)在要求，是建設服務型政府的必然要求。
第一，轉(zhuǎn)變政府職能，放開多余權力。政府過多的插手其他非政治性行業(yè)，管了太多不該管也管不好的事情，是造成目前政府機構龐大、人員冗余、響應遲緩的根本原因。各地政府需要認真研討，根據(jù)當?shù)貙嶋H，把本來該由市場、社會團體、中介機構負責的工作事務移交辦理。精簡政府機構，騰出更多精力在處理其他更重要的事情，做一個社會的管理者而不是參與者。
第二，改進政府的工作模式，積極學習現(xiàn)代的管理思想?，F(xiàn)代社會的發(fā)展日新月異，政府工作模式也要與時俱進，把握潮流。以立黨為公，執(zhí)政為民為思想，以為民辦事實為態(tài)度，以解決問題為辦公責任，以高效便捷為工作效率，創(chuàng)建多種工作模式。如現(xiàn)場辦公，各部門集中辦公，限時辦公，無紙化辦公，網(wǎng)上政府，設立政府及各部門領導的接待日，定時與不定時相結合的走出辦公室來到街上，鄉(xiāng)村接訪群眾。同時限制會議的數(shù)量，提高會議質(zhì)量，逐步利用網(wǎng)絡視頻會議，電話會議等先進方式代替?zhèn)鹘y(tǒng)的現(xiàn)場會議提高會議效率，降低會議成本。
第三，提高政府各級領導和工作人員的服務能力。提高工作效率，就要要進一步增強公務員的服務意識和責任意識，制定出競爭擇優(yōu)的選拔機制，符合社會需求的培養(yǎng)機制，與貢獻能力相配套的激勵機制，選好用好適應服務型政府建設的優(yōu)秀人才。
第四，要加大對科技辦公手段的應用。定期組織領導干部參加計算機應用培訓，保證所有政府工作人員都能熟練運用計算機網(wǎng)絡這一先進工具。大力推行電子政務，推廣無紙化辦公模式的普及。
作為一名小學教師，我認為首先要有足夠的愛心，愛學生、愛事業(yè)，對學生的成長全面負責。參加工作以來，我對師愛、師德內(nèi)涵有了一定的理解，下面我來談談個人的一點心得體會：
首先，作為一名教師，我們應該以陶行知先生“為一大事來，做一大事去”、“捧著一顆心來，不帶半根草去”的崇高精神激勵自己，堅定選擇為教育事業(yè)奉獻青春的人生之路，只講奉獻，不求索取，敬業(yè)樂業(yè)，把自己的生命、樂趣、幸福建立在學生身上，建立在教育工作中，為中華民族的昌盛培養(yǎng)出更多優(yōu)秀的人才，為祖國的教育事業(yè)奉獻出自己全部的聰明才智，無愧于“人類靈魂工程師”這個美譽。
其次，學生是一個人，是一個有著自已的想法和愛好、興趣的人，在教學過程中，要尊重他們的人格。教師對學生的熱愛，可以彌補教育才能的不足，可以影響學生的良好情感，可以使教師的影響長久地保存在學生的內(nèi)心深處。因此，教師就應該服務于學生。但在對待學生上，我還做得不夠，特別是對個別學困生，平時看到他們上課不聽講、不遵守紀律，就火冒三丈，有時還會說一些過火的話。
學習了《愛與責任》之后，我意識到自己的不足，今后，我要關心每一個學生的思想行為和身體健康，在教育活動中，平等公正地對待每一個學生，從不以個人好惡，也不以學生品德狀況的優(yōu)劣為轉(zhuǎn)移，幫助學生整體提高。要把信任和期待的目光灑向每個學生，把關愛傾注于整個教育教學過程之中，善于傾聽學生的意見和呼聲，和學生廣交朋友，多開展談心活動，與學生進行思想和情感上的交流，用愛去贏得一切學生的信賴。多給后進生一份愛心，一聲贊美，一個微笑，把對他們的“反感”換成“容忍”和期待，竭力尋找他們的優(yōu)點，出自真心地去贊揚、去鼓勵。為后進生提供更多體驗成功的機會，讓他們揚起自信的風帆。
一、資產(chǎn)減值會計實務中存在的問題
（一）利用資產(chǎn)減值進行利潤操縱
資產(chǎn)減值會計一直都是上市公司進行盈余管理的重要工具。2001年上市公司全面實施“八項計提”進一步擠掉上市公司資產(chǎn)水分，但在一定程度上也增加了上市公司政策選擇的余地，上市公司不切實際地計提減值準備，進行巨額沖銷和巨額轉(zhuǎn)回，在會計年度間隨意調(diào)節(jié)利潤。虧損的上市公司，更是利用資產(chǎn)減值來進行盈余管理，避免st和下市。新準則對減值損失的轉(zhuǎn)回作了新的規(guī)定。在確定資產(chǎn)減值損失時，同我國現(xiàn)行制度和準則仍保持一致，但在轉(zhuǎn)回問題上，準則規(guī)定“減值損失一經(jīng)確認，在以后會計期間不得轉(zhuǎn)回”。值得注意的是，這里的不得轉(zhuǎn)回是針對長期資產(chǎn)減值而言，流動資產(chǎn)如存貨、短期投資、應收款項等的減值問題由其他的準則來規(guī)范。新的資產(chǎn)減值準則關掉了企業(yè)通過長期資產(chǎn)進行利潤操縱的大門，但是企業(yè)仍然有其他的選擇進行盈余管理。
（二）關于引入資產(chǎn)組的問題
對于一些以單項資產(chǎn)為基礎計提減值準備在操作上有困難的情況，準則引入了“資產(chǎn)組”的概念。就我國的企業(yè)管理現(xiàn)狀和上市公司的監(jiān)管機制看，資產(chǎn)組屬于全新概念，引入資產(chǎn)組的概念將面臨一系列困難。其一，資產(chǎn)組概念的運用，需要有與之相適應的現(xiàn)金流量預算管理水平。我國的大部分上市公司沒有編制長期現(xiàn)金流量的慣例，而這恰恰是采用資產(chǎn)組所必不可少的，管理人員和會計人員對現(xiàn)金流量的測算普遍缺乏經(jīng)驗。其二，資產(chǎn)組的劃分缺乏明確的標準，劃分方法不同，直接影響到資產(chǎn)減值準備應該計提及計提多少等問題，容易誘發(fā)盈余管理行為。其三，我國的企業(yè)規(guī)模普遍不大，中小企業(yè)居多，在辨認資產(chǎn)組時仍然會面臨諸多實際困難。另外，會計人員素質(zhì)不高，電算化程度參差不齊，采用資產(chǎn)組將給中小企業(yè)造成沉重的負擔。
（三）可變現(xiàn)凈值、可收回金額計算的復雜性
存貨可變現(xiàn)凈值、短期投資市價、長期投資可回收金額、固定資產(chǎn)可收回金額等資料是企業(yè)確認和計量資產(chǎn)減值準備的基礎。其中可變現(xiàn)凈值、可收回金額在一定程度上依賴于會計人員的主觀判斷，存在較大的主觀性，其結果會因人而異。可收回金額中預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的確定需要預計未來一定期間現(xiàn)金流入量和貼現(xiàn)率，而貼現(xiàn)率是一個十分不穩(wěn)定的因素，導致資產(chǎn)減值準備計提彈性過大，使計提不僅缺乏衡量標準，而且缺乏制約手段。同時使資產(chǎn)減值準備確認缺乏權威性。企業(yè)外部人員對企業(yè)的資產(chǎn)形態(tài)、使用價值知之甚少。因此，注冊會計師、證券監(jiān)管機關、審計機關等部門對企業(yè)確認的減值進行再確認缺乏權威性。
（四）減值損失轉(zhuǎn)回對會計信息質(zhì)量的影響
新準則詳細規(guī)定了哪些資產(chǎn)減值準備可以轉(zhuǎn)回、哪些一經(jīng)確認不允許轉(zhuǎn)回，這不僅與現(xiàn)行的國際會計準則之間產(chǎn)生了比較大的差異，而且體現(xiàn)了我國在制定準則時的規(guī)則導向性。雖然更為詳細的準則有利于會計人員執(zhí)行，但同時我們也還要考慮如此詳細、具體的準則究竟能否有利于避免會計人員的利潤操縱還是相反。聯(lián)系“安然事件”的發(fā)生，其原因之一就是美國的會計準則是以規(guī)則導向性為主的。而太過詳盡的會計準則非但沒有遏制住美國上市公司“打擦邊球”的行為，反而使他們充分利用了現(xiàn)有會計準則的漏洞造成會計信息的“規(guī)則性失真”。另外，在第8號準則中規(guī)范的相當一部分非流動資產(chǎn)的減值一經(jīng)確認即不允許轉(zhuǎn)回且不考慮例外情祝，那么即使以后年度這些資產(chǎn)的可收回金額得以恢復且高于賬面價值，資產(chǎn)負債表上也只能按賬面價值反映，這樣很可能會造成一部分資產(chǎn)的價值長期被低估。這樣一來，雖然會計核算體現(xiàn)了謹慎性原則，但是以犧牲信息相關性為代價的。
二、完善資產(chǎn)減值會計問題的對策
（一） 提高會計人員綜合素質(zhì)
資產(chǎn)減值會計的確認和計量對會計人員的綜合素質(zhì)要求較高，除了應其有扎實的會計專業(yè)知識外，還需要有較強的綜合分析判斷能力以及豐富的企業(yè)管理經(jīng)驗。在會計環(huán)境方面，①是要加快具體會計準則建設；②是要進一步完善資本市場、證券市場等，為資產(chǎn)減值計量屬性的選擇提供可靠的保障；③是要加快會計人才市場的培育和完善，規(guī)范會計職業(yè)體系，在會計教育方面為會計職業(yè)判斷提供良好的外圍環(huán)境?！笆澜缟弦?guī)模最大的國際專業(yè)會計師組織英國特許公認會計師公會”acca大中華總監(jiān)葉慧俐表示中國頒布的新會計準則，標志著與國際慣例趨同的中國會計準則體系正式建立。在新會計準則與國際接軌的過程中，中國將大量需要熟悉國際會計準則的人才。而根據(jù)目前狀況，國際化高端財會人才將長期走俏，但是中國有13.5萬名注冊會計師，acca近幾年在中國僅培訓了約2 000名掌握國際財務報告準則的會計師，缺口很大，應當加緊培訓會計師，以適合新準則和我國經(jīng)濟和諧發(fā)展的需要。
（二）積極發(fā)展和健全資產(chǎn)交易市場
資產(chǎn)減值問題的核心是資產(chǎn)公允價值的確定，但是在現(xiàn)階段，公允價值的公允性很難保證，這是因為相同的資產(chǎn)，在市場中會有不同的價格；合同協(xié)議價格的公允性很難保證，即使中介機構的公信力較高，由中介機構鑒定會導致高額的報告成本。因此健全活躍的資產(chǎn)交易市場是確定資產(chǎn)價位的最重要方面。而目前我國的資產(chǎn)交易市場還不夠完善和透明，從而使資產(chǎn)減值準備的計提缺乏客觀的資料基礎。因此，必須進一步健全和發(fā)展證券市場、期貨市場、生產(chǎn)資料市場、舊貨市場、房地產(chǎn)市場、技術市場和金融市場等，使資產(chǎn)減值的確認和計量有較為客觀的依據(jù)，同時也可增強其可操作性和會計資料的真實性。
（三）健全公司治理結構，從內(nèi)部抑制盈余管理
公司治理結構是指“影響公司管理行為的各方當事人基于和約關系而形成的一種制度安排，其實質(zhì)是各方當事人相關權利、義務和收益的安排”。但是就目前來看，上市企業(yè)普遍存在著大股東相對集權，中小股東獨立于企業(yè)外部的現(xiàn)象?！豆痉ā芬?guī)定：各機構之間要起到相互制約的作用，但現(xiàn)時看來，并沒有發(fā)揮作用，董事會、監(jiān)事會形同虛設，內(nèi)部人控制現(xiàn)象嚴重。經(jīng)理控制著會計政策的選擇和會計信息的披露。經(jīng)理可以根據(jù)自己的需要，操縱財務報告的編制，提供虛假的會計信息。因此，要防范利潤操控，就必須進一步完善公司治理結構，真正發(fā)揮股東大會、董事會、監(jiān)事會和經(jīng)理之間的相互制約機制，協(xié)調(diào)運轉(zhuǎn)的作用，從內(nèi)部著手，有效地遏制住盈余管理的發(fā)生。
（四）加強對可轉(zhuǎn)回資產(chǎn)減值準備的審計監(jiān)督
根據(jù)新準則的規(guī)定，資產(chǎn)減值經(jīng)計提在以后會計期間不得轉(zhuǎn)回。但是不得轉(zhuǎn)回只是針對長期資產(chǎn)而言，流動資產(chǎn)計提減值準備在以后會計期間恢復時可以轉(zhuǎn)回，所以說新的資產(chǎn)減值準則只是在一定程度上在某些途徑關掉了進行利潤操縱的大門，但是他們?nèi)匀豢梢酝ㄟ^流動資產(chǎn)的減值準備進行盈余管理。因此，應該加強對流動資產(chǎn)減值準備的審計監(jiān)督，這種審計監(jiān)督既包括縱向的，也要注重企業(yè)間橫向的審計監(jiān)督，特別是同等規(guī)模水平的企業(yè)在職業(yè)判斷和估計上的差異比較，分析其合理性，及時發(fā)現(xiàn)企業(yè)存在的人為操縱利潤的行為，杜絕企業(yè)利用資產(chǎn)減值進行盈余管理的現(xiàn)象。
（五）完善經(jīng)營者考核和激勵的機制
關鍵詞:商譽;新準則;負商譽;公允價值
中圖分類號:F23文獻標識碼:B 文章編號:1009-9166(2009)08(c)-0072-01
一、商譽的特性
從新《企業(yè)會計準則第6號―無形資產(chǎn)》,新《企業(yè)會計準則第20號―企業(yè)合并》都可以看出,新準則對商譽賦予了新含義。它代表了合并中取得的由于不符合確認條件未予確認的資產(chǎn)以及被購買方有關資產(chǎn)產(chǎn)生的協(xié)同效應或合并盈利能力。為了準確理解新準則關于商譽的新規(guī)定,筆者從以下四個方面說明商譽其特殊性:1、商譽不能確定為無形資產(chǎn)。無形資產(chǎn)第三條規(guī)定,無形資產(chǎn)是指企業(yè)擁有或者控制的沒有實物形態(tài)的可辨認非貨幣資產(chǎn)。無形資產(chǎn)主要包括專利權、非專利技術、商標權、著作權、土地所有權、特許權等。由于合并產(chǎn)生的商譽無法與取得企業(yè)本身分離,不具有可辨認性,不能確定為無形資產(chǎn)。2、商譽分為自創(chuàng)商譽和外購商譽。目前國內(nèi)外對此觀點頗多,綜合來看,可以認為自創(chuàng)商譽是企業(yè)各構成要素在現(xiàn)有組合方式下的協(xié)同效應產(chǎn)生的價值。外購商譽是購并雙方企業(yè)各構成要素在預期的組合方式下期望的協(xié)同效應產(chǎn)生的價值。而準則里需要確認的商譽是企業(yè)合并形成的外購商譽。3、只有非同一控制下的企業(yè)合并成本大于合并取得被購買方各項可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的差額才確認為商譽。對于同一控制下的企業(yè)合并,“合并方取得的凈資產(chǎn)賬面價值與支付的合并對價賬面價值差額,應當調(diào)整資本公積;資本公積不足沖減的,調(diào)整留存收益”。該合并方式以賬面價值作為計量基礎不會產(chǎn)生商譽,因此只有非同一控制下的企業(yè)合并才會確認“正商譽”。而非同一控制下,合并成本小于可辨認凈資產(chǎn)的,應計入當期損益。4、不同的合并方式下商譽在不同的報表反映。在企業(yè)合并準則的應用指南中將企業(yè)合并劃分為吸收合并、新設合并和控股合并3種形式。吸收合并和新設合并由于被收購方的法人資格注銷所以要作為購買方賬簿及個別財務報表中的資產(chǎn)列示。而控股合并方式下商譽只計入合并當期損益,對本公司個別報表沒有影響。
二、對新準則下商譽處理的思考
1、對負商譽的處理不妥。由于非流動資產(chǎn)的公允價值,可能并不如流動資產(chǎn)公允價值可靠,出現(xiàn)負商譽可能是由于非貨幣性資產(chǎn)價值被高估引起的,因此應首先按比例沖減其公允價值,符合謹慎性原則。然而,我國對合并中取得的資產(chǎn)、負債的公允價值形成的負商譽直接計入當期損益。在控股合并的情況下,僅對合并報表產(chǎn)生影響,而在吸收合并的情況下,負商譽所確認的營業(yè)外收入不加攤銷的當期全部確認,可能對報表產(chǎn)生十分大的影響,不符合準確性原則。2、合并財務報表是在個別財務報表的基礎上合并調(diào)整的結果,商譽作為一項經(jīng)濟資源在個別財務報表中未得到確認,就不應出現(xiàn)在合并財務報表中。從編制合并財務報表的意義上來說合并財務報表提供的是合并范圍內(nèi)經(jīng)濟主體的整體財務狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量,不是對合并范圍內(nèi)經(jīng)濟主體的整體財務狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量的再確認,對個別財務報表未確認的資產(chǎn)在合并財務報表中進行確認的做法值得懷疑。3、確認時,商譽的計量按公允價值,但合并商譽的數(shù)額未必準確。我國目前資本市場仍不健全,在換股合并下購并企業(yè)換出股票的價值難以確定,被購并企業(yè)凈資產(chǎn)的公允價值也并不準確;從企業(yè)的購并動因來看,購并企業(yè)有可能為了其他目的(如協(xié)同效應、多元化經(jīng)營等)愿意支付超過被購并企業(yè)公允價值這一差額。
三、關于商譽處理的建議
針對前述商譽會計存在的問題,筆者認為應從以下方面著手改進:1.明確企業(yè)商譽確認標準。商譽的本質(zhì)是能為企業(yè)在未來帶來超額利潤。應將企業(yè)有無獲取超額利潤的能力作為確認商譽和負商譽的定性標準,將獲利能力的大小作為商譽的定量標準。超額收益絕非憑空產(chǎn)生,在企業(yè)中必然會有其積極作用的資本,即“商譽”;反之,若等量資本獲得低于市場平均利潤率的利潤,則說明該企業(yè)中有起消極作用的資本,即“負商譽”。可見,對于“負商譽”的處理,比較新會計準則下全額攤銷的做法,將負商譽看作是對購買企業(yè)所付出代價的一種事前補償,分期攤銷,其計量更符合實際。2.制定獨立的商譽準則。從商譽與無形資產(chǎn)兩個概念產(chǎn)生的歷史來看,商譽的產(chǎn)生早于無形資產(chǎn)。20世紀以后,專利權、商標權、著作權、專有技術等一系列無形要素得到辨認并從籠統(tǒng)的“商譽”概念中剝離出來,統(tǒng)稱為“無形資產(chǎn)”。由于商譽不可辨認,其會計處理不僅有著特殊之處,且遠比“其他無形資產(chǎn)”復雜。因此,對它單獨制定會計準則具有一定的必要性。在購并商譽的數(shù)額越來越多的今天,按照重要性原則,制定單獨的會計準則,并且在會計報表中單列項目進行披露,也是大勢所趨。3.完善資本市場體系,提高會計信息質(zhì)量。完善資本市場體系,加強資本市場基本制度建設,改進商譽會計,為提高會計信息質(zhì)量創(chuàng)造條件。我國目前商譽會計內(nèi)相關性與可靠性均很低,發(fā)展評估業(yè)、完善公允價值的計量、進一步完善資本市場等都是必要的工作。隨著財務會計理論的發(fā)展和對商譽研究的深入,商譽會計問題定會得到妥善解決。然而在框架結構的基礎上,規(guī)范出一套完善的適應經(jīng)濟發(fā)展并能將其有效地貫徹到具體的實務中去的現(xiàn)行商譽會計理論體系,仍然是一項長期而艱巨的工作。需要社會各界的共同努力才能完成。
作者單位:重慶工商大學會計學院
作者簡介:李利,(1984-),女,漢族,四川簡陽人,重慶工商大學會計學院05級財務管理1班學生。黃婉婷,(1987-),女,漢族,四川成都人,重慶工商大學會計學院05級財務管理1班學生
參考文獻:
[1]財政部注冊會計師考試委員會辦公室.會計[Z].經(jīng)濟出版社,2008
[2]呂佳橋.新會計準則實用操作詳解[M].上海財經(jīng)大學出版社.2007
[3]李立志.論購買商譽會計問題[J].鄭州輕工業(yè)學院學報:社會科學版,2007
【關鍵詞】新會計準則；中小企業(yè)；執(zhí)行問題；應對措施
2006年2月15日，財政部門正式了新會計準則，并于2007年1月1日首先在上市公司范圍內(nèi)實施?，F(xiàn)階段，距新會計準則實行已有一段時間。從整體實施情況來看，取得了不錯的成效，但中小企業(yè)在執(zhí)行時，還存在著諸多問題，需要加以改善。
1新會計準則特點概述
新會計準則具有以下特點：①全面性。新會計準則中，對普通會計業(yè)務處理，做了進一步規(guī)范。②科學性。準則中提出了企業(yè)發(fā)展基本準則以及具體原則等內(nèi)容，指導企業(yè)發(fā)展。③趨同性。在編制新會計準則時，納入了國際會計同行的業(yè)務處理方法。
2中小企業(yè)執(zhí)行新會計準則存在的問題
2.1基礎性工作不扎實
會計基礎工作是會計核算的基礎，主要包括財務信息獲取、財務憑證填制與審核、編制與核對賬簿等，如果基礎工作不扎實，則會影響到后期工作。中小企業(yè)在此環(huán)節(jié)中，存在的主要問題是業(yè)務流程不規(guī)范，基礎工作落實程度不夠，影響著新會計準則的執(zhí)行[1]。
2.2財會人員的知識更新慢
從事會計工作的人員，需要通過專業(yè)考試，來獲取會計從業(yè)資格證書，多數(shù)會計人員的基本能力能夠得到保障。新會計準則內(nèi)容較多，且相關內(nèi)容仍在不斷補充，這需要會計人員培養(yǎng)持續(xù)學習的意識，更新會計知識，提高自己的專業(yè)水平。一些中小企業(yè)對于會計人員業(yè)務能力培養(yǎng)不夠重視，加之會計人員自己不注重提升，使得財會人員的專業(yè)水平較低，難以有效的執(zhí)行新會計準則。
2.3缺乏完善的管理制度
中小企業(yè)組織架構通常較為簡單，且企業(yè)規(guī)模較小，部分企業(yè)甚至未設立專門的財務管理部門，會計隊伍人員數(shù)量較少，缺乏完善的內(nèi)部管控制度，極易引發(fā)內(nèi)部風險[2]。
3提升中小企業(yè)執(zhí)行新會計準則水平的策略
3.1加強財會隊伍建設
新時期，新會計準則全面深入應用，加速推進中小企業(yè)執(zhí)行新會計準則。一方面，中小企業(yè)需要盡快執(zhí)行新會計準則，加強財會人員隊伍建設，組織財會人員參與繼續(xù)教育學習，使其能夠通過集中學習，加強與行業(yè)人員的交流探討，不斷提升自身的專業(yè)水平，將所學知識用于工作實踐，加深對新會計準則的理解，尤其是在稅務處理方面，為企業(yè)順利應用新會計準則奠定堅實的基礎。另一方面，企業(yè)需要注重培養(yǎng)財會人員的財務管理能力，使其充分發(fā)揮管理會計的作用，加強企業(yè)運營風險防范，為企業(yè)決策，提供有價值的信息[3]。作為企業(yè)財會人員，要時刻關注有關中小企業(yè)稅收政策的變化，使得企業(yè)項目的開展，能充分的利用稅收優(yōu)惠政策，謀取更多的利潤。
3.2規(guī)范化管理基礎工作
中小企業(yè)應充分利用新會計準則，加強會計基礎工作規(guī)范化管理，以確保新會計準則有效執(zhí)行，促進企業(yè)更好的發(fā)展。中小企業(yè)需要規(guī)范財會人員工作行為，加強業(yè)務規(guī)范管理，使得會計工作能夠達到新會計準則標準，以便為準則的具體執(zhí)行創(chuàng)造良好氛圍，確保原始信息的真實性與可靠性。財會人員在落實新會計準則時，需要做好財務基礎工作，按照財務報表編制與原始憑證編制等相關規(guī)范的特定格式，做好財務信息填制，加強對原始憑證的審核，做好會計檔案管理工作。應利用好會計管理軟件，及時將原始信息錄入到系統(tǒng)內(nèi)，形成各類財務報表，為企業(yè)運營決策，提供完整的信息。同時，需要完善原始憑證審核與報批程序，明確劃分財會人員的工作職責與內(nèi)容，以提升數(shù)據(jù)統(tǒng)計與會計核算等的業(yè)務水平。在數(shù)據(jù)統(tǒng)計方面，需要重點針對數(shù)據(jù)不全與業(yè)務不全等問題，加強管理力度，嚴格執(zhí)行制度流程，做好數(shù)據(jù)信息維護工作。在會計核算方面，需要針對核算準確性與及時性問題，構建規(guī)范化處理流程，以提高工作企業(yè)執(zhí)行新會計準則的能力，著力解決現(xiàn)有的問題。
3.3提升信息化管理水平
在實際管理工作中，中小企業(yè)要注重信息化建設，建立財務信息管理系統(tǒng)，為會計核算與財務管理工作的開展，提供更多財務信息，實現(xiàn)信息共享，以明確企業(yè)資金流動情況，加強營業(yè)資金與財務風險的管理力度，確保企業(yè)始終保持較強的償債能力，為企業(yè)發(fā)展決策，提供有價值的信息。新會計準則的應用，對促進企業(yè)的發(fā)展，有著積極的作用，也需要企業(yè)不斷地自我完善，以更好的執(zhí)行新會計準則。考慮到會計的發(fā)展與財務業(yè)務處理的信息化水平不斷提升，會計核算的自動化程度將不斷加深，逐漸替代人工完成大部分工作。屆時財會人員的工作重心將會發(fā)生極大的改變，朝管理會計方向偏移。這需要財會人員具有較強的信息化水平，能夠熟練的操作各類會計軟件，做好經(jīng)營成果分析，包括成本分析與影響因素等，以提出科學合理的管理建議。
3.4構建以預算為核心的內(nèi)部控制機制
中小企業(yè)執(zhí)行新會計準則，需完善內(nèi)部會計管理制度，構建以預算為核心的內(nèi)部控制機制，明確企業(yè)會計需要控制的模目標，發(fā)揮管理會計的作用，提高企業(yè)經(jīng)營風險防范能力與資金利用率。中小企業(yè)預算管理體制的建立涉及范圍較廣，包括資本與財務預算等。這需要完善管理體制，以銷售預算為起點，編制財務預算，按照以銷定產(chǎn)的原則，進行生產(chǎn)預算，制定直接材料與人工等的預算，最后依據(jù)現(xiàn)金流量表與利潤表等形式呈現(xiàn)出來。基于此，關于預算管理，可以采取意見采納法與目標法等，通過采納相關人員的意見與建議，合理制定企業(yè)發(fā)展目標，如銷售目標，推動企業(yè)發(fā)展。
3.5提升相關準則的準確應用
以負債管理為例分析，新會計準則明確了流動負債的定義，主要包括短期借款、應付賬款等科目，各項流動負債必須要按照實際發(fā)生額記賬，已經(jīng)發(fā)生負債但數(shù)額需要預計的，應當合理預計，當具體數(shù)額明確后，再做相應的調(diào)整。在會計報表中，將流動負債余額分項列示。以長期投資管理為例，新會計準則中明確了長期投資的定義，主要包括股票投資與其他投資等。對于股票投資與其他投資，需結合實際情況，采取成本法或權益法核算；對于債券投資，則按照實際支付款項記賬，其中的應計利息，需要單獨記賬；對于溢價或者折價購入的債券，實際支付與債券面值的差額，需要在債券到期前，完成分期攤銷；投資存續(xù)期所產(chǎn)生的應計利息，要計入當期損益。長期投資需要在會計報表中分項列示，一年內(nèi)到期的投資，則要在流動資產(chǎn)科目下，單列項目反映出來?；诖耍瑫嫻芾砣藛T的工作量有所增加，需要執(zhí)行的內(nèi)容較多，需要確保信息的完整性與真實性。
4結束語
中小企業(yè)執(zhí)行新會計準則，需要立足于法則，著力解決現(xiàn)存問題，采取有效措施。企業(yè)要加強信息化建設，完善內(nèi)部會計管理制度，加強內(nèi)部控制，促使企業(yè)經(jīng)營規(guī)模不斷擴大，提升企業(yè)市場競爭力。
參考文獻
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[2]盧哲.中小企業(yè)執(zhí)行新會計準則的問題與對策探微[J].時代金融，2015（14）：122~123.
關鍵詞:新會計準則信息質(zhì)量問題
2006年，財政部的新會計準則改變了我國的會計制度，該新準則的，促使我國的會計制度與國際會計接軌，明確了會計中的要素確認條件。新會計準則的實行，不僅能使信息更加的透明化,且提高了會計師的職業(yè)判斷能力，但是同時也帶來了一些信息質(zhì)量的問題。
一、 新會計準則概述
新會計準則是由財政部在2006年的，其主要是38項關于會計制度的具體準則和一項基本準則及一些相關的指南，2007年元旦起對上市公司進行實施。
新會計的準則體系把我國的財務報告規(guī)則和國際上的財務報告基本上拉近了。在2005年，財政部過6批關于征求對于新會計準則的意見稿，共有22項。另外，還參考過去的16項會計準則，并根據(jù)我國的發(fā)展，對其進行修正。最后，在2006年構建出了一套新的會計準則。
新的會計準則在基本準則和具體準則都有很大的改變，新會計準則下，會計的信息質(zhì)量問題是存在的，發(fā)現(xiàn)問題，解決問題，新會計準則下的會計信息質(zhì)量問題值得我們?nèi)ヌ接憽?/p>
二、探討新會計準則下會計信息的質(zhì)量問題的意義
本文對新會計準則下的會計信息質(zhì)量問題的探討，通過探討新會計準則的動態(tài)及系統(tǒng)化事實機制，發(fā)現(xiàn)我國的會計準則的實施環(huán)境的缺陷，改進我國會計準則的發(fā)展方向以及實施手段，完善我國的會計制度。通過探討會計的實施環(huán)境，分析其過程中，會發(fā)現(xiàn)其中的實施問題及其效果，一次作為依據(jù)進行改進。
由于會計準則的自身存在缺陷，加上現(xiàn)在的經(jīng)濟業(yè)務復雜，企業(yè)經(jīng)濟存在著許多的不確定因素，會計準則事先沒有明確的處理規(guī)則，會計員實施過程中只能根據(jù)些準則中的原則規(guī)定以及自己的職業(yè)道德，得出的結果可能偏差很大，甚至違背了初衷。由此可見，實施的過程是保證會計信息質(zhì)量的重要因素。
三、新會計準則下會計信息質(zhì)量的現(xiàn)狀分析
現(xiàn)狀的會計信息報告有失真現(xiàn)象。企業(yè)中，經(jīng)營權和所有權的分離，一定程度增加了成本。經(jīng)營者可以借助信息的優(yōu)勢來粉刷會計信息，會造成一定的失真，尤其是在利益的驅(qū)動下，這種失真會導致不可設想的后果。
另外，我國的上市公司信息披露是不完整的，披露信息只是確認及計量日常事項和會計業(yè)務，而非財務信息、未來的發(fā)展,還有責任之類的都沒有披露出來，給一些內(nèi)部人士制造了違規(guī)操作的現(xiàn)象，損壞了投資者的利益。
當然，這也與一些會計工作人員的自身職業(yè)素質(zhì)有關，為了某種利益，對會計信息進行了修改。還有我國沒有確立關于會計信息質(zhì)量問題的明文法條，更多的是依靠會計員的職業(yè)道德約束，這就給不法分子提供了空子。
首先,我們先對2007年新會計準則在上市公司的實施整體效果進行回顧。由財政部及證監(jiān)會的調(diào)查報告顯示，實施的效果良好，上市公司的會計水平亦有明顯的提高。在上半年，也就是大牛的股市時刻，兩市瘋狂地上漲，兩市的及利潤高達3262億人民幣，同比增長了44％。其原因并非上市公司的功勞，主要的是確認了采用公允價值及務重組收益，加上2007年上半年的瘋狂牛市，上市公司通過投資也得到了不菲的回報。在這種瘋狂地上漲中，許多的投資者失去了理性，沒有意識到這沒有實際價值的股票，或者說是天價的股票的危險性，到了十月后，冬天的來臨，天氣黯然失色，劃上了一個個句號，股市一瀉千里，由中國歷史的最高峰走向熊市，給許許多多的投資者帶來了一個寒冷的冬天。
導致2007年的股市的悲劇的原因很多，其中有些機構對股的過度炒作、鼓吹，但是同時，我們也應該看到這悲劇的發(fā)生與會計的信息質(zhì)量也是脫不了關系的，也就是說新會計準則下的會計信息質(zhì)量是存在著缺陷。根據(jù)上市公司的報表，我國的上市公司收益明顯可觀，其實很多是“錢生錢”效應，紙上富貴，有人高唱上證指數(shù)上萬不是問題，可見會計信息質(zhì)量存在的危害性之大。
通過分析，我們可以看到，上市公司的價值主要取決因素是上市公司的經(jīng)營業(yè)績，投資的收益及公允價值的變動主要影響因素有證券市場的環(huán)境及管理層受到的自律機制的約束。
四、對策建議
怎樣避免新新準則對我國的會計的信息質(zhì)量造成的不利影響是值得探討的問題，對于會計準則的實施過程存在不能忽視問題，提出以下建議：
第一，加強對環(huán)境的監(jiān)管，增大懲罰的力度、完善相應的法律規(guī)定、對會計各個環(huán)節(jié)進行監(jiān)督，還有要對會計工作人員進行素質(zhì)的培養(yǎng)，提高會計員的誠信職業(yè)道德水平，減少相關人員對利益的誘惑而造成的信息披露不真實。只有從知識及思想上對會計人員進行素質(zhì)的提高才能符合現(xiàn)代化的經(jīng)濟的市場要求，充分利用所擁有的知識應對現(xiàn)代復雜的經(jīng)濟現(xiàn)象。
第二，公司的管理制度要實施規(guī)范制度，立法人管理結構。明確劃清各個結構的責任及其權利，使財務質(zhì)量得到監(jiān)督，同時讓股東監(jiān)督，實現(xiàn)多重對經(jīng)營者的監(jiān)督。
第三，規(guī)范核算工作。新會計準則引入了公允值得計量屬性，要嚴格規(guī)范會計報表的信息，讓投資者了解整個公司的基本情況及風險，然后理性地去做出抉擇。
第四，將具體的責任落實到企業(yè)中去。完善單位的各項管理制度，營造良好的環(huán)境，確保會計工作的流暢進行。
五、總結
盡管新會計準則增強了會計信息的透明度，在原有的會計信息質(zhì)量上有所提高，但是會計準則只能在經(jīng)濟產(chǎn)生后果后提供技術上的規(guī)范，效果不但與準則自身有關，更與如何實施準則有關。因此我們既要做好會計的準則，又要注重我們的實施過程，把握會計工作中的各項環(huán)節(jié)，加強監(jiān)管力度，健全法制制度，才能提高會計的信息質(zhì)量，才能促進我國的會計行業(yè)跟上經(jīng)濟的快速發(fā)展。
參考文獻：
1、資產(chǎn)減值準備的確認基礎難以確定。
2006年財政部頒布的《企業(yè)會計準則第8號――資產(chǎn)減值》第二條規(guī)定：資產(chǎn)減值，是指資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價值。本準則中的資產(chǎn)，除了特別規(guī)定外，包括單項資產(chǎn)和資產(chǎn)組。資產(chǎn)組是指企業(yè)可以認定的最小資產(chǎn)組合，其產(chǎn)生的現(xiàn)金流入應當基本上獨立于其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組產(chǎn)生的現(xiàn)金流入。雖然新的會計準則提出了“資產(chǎn)組”的概念，即“現(xiàn)金產(chǎn)出單元”，并以資產(chǎn)組為主計量資產(chǎn)可收回金額，尤其是在計算資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值時，能夠大大簡化計量工作，并且在一定程度上與國際會計準則趨同，但從我國企業(yè)的實際管理水平來看，新準則對于資產(chǎn)組的規(guī)定要在企業(yè)中得到很好的施行有比較大的難度。
（一）資產(chǎn)組如何劃分無法確認，標準很難合理的確定，容易導致盈余管理。
在實務中很少有資產(chǎn)能按照單項來確定其是否減值，資產(chǎn)組能否被確定為一個組關鍵是這個資產(chǎn)組能否獨立地產(chǎn)出現(xiàn)金流，因此，機器設備要與廠房、原材料相結合才能產(chǎn)出現(xiàn)金流，所以單獨的機器設備就不能按照單項計提減值準備。
（二）資產(chǎn)組的分配工作量可能會很大，尤其是當涉及到商譽的確定時中小企業(yè)可能不堪重負。
雖然我國規(guī)定小企業(yè)可以不編制現(xiàn)金流量表，可以不計提長期資產(chǎn)減值準備，但如果一個中小企業(yè)為某一集團公司的控股企業(yè)，那么在合并會計報表的時候還是要求其控股的中小企業(yè)計提長期資產(chǎn)減值準備，這對一個只有一兩個會計人員的中小企業(yè)來說無疑是成本大大地超過其效益的。
（三）資產(chǎn)減值準備計提標準的多重性。
我國企業(yè)會計準則規(guī)定了應當全額計提資產(chǎn)減值準備的條件和不能全額計提資產(chǎn)減值準備的條件，至于如何計提、計提比例是多少，則完全由企業(yè)結合自身實際情況判斷，這對會計人員的判斷分析能力提出了更高的要求，也給企業(yè)管理當局粉飾財務報表和經(jīng)營成果提供了可能，因而計提是否真實合理不易確定。同時由于實行連續(xù)兩年虧損將ST處理、三年連續(xù)虧損將暫停上市及退市的規(guī)定，一些虧損公司便充分甚至過度利用會計政策，在虧損一年后的第二年，往往會不提或少提資產(chǎn)減值準備，以爭取盈利避免ST處理，而一些三年連續(xù)虧損的公司則在最后一年大幅度計提資產(chǎn)減值準備，希望借助這種“一次性處理”的做法，獲取公司最終盈利的可能和恢復上市的機會。
2、可變現(xiàn)凈值、可收回金額計算的復雜性。
《企業(yè)會計準則第8號――資產(chǎn)減值》中規(guī)定：資產(chǎn)存在減值跡象的，應當估計其可收回金額?？墒栈亟痤~應當根據(jù)資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額與資產(chǎn)預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定。存貨可變現(xiàn)凈值、短期投資市價、長期投資可收回金額、固定資產(chǎn)可收回金額等資料是企業(yè)確認和計量資產(chǎn)減值準備的基礎。其中可變現(xiàn)凈值、可收回金額在一定程度上依賴于會計人員的主觀判斷，存在較大的主觀性，其結果會因人而異。為了使期末資產(chǎn)計價與當期損益計量更可靠，新準則更多地使用“未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值”，規(guī)定了預計的資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量應當包括的內(nèi)容，要求預計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量時，以經(jīng)企業(yè)管理層批準的最新財務預算或者預測數(shù)據(jù)，以及該預算或者預測其以后年份穩(wěn)定的或者遞減的增長率為基礎，并且對預算期進行了限定，對預算期以后的現(xiàn)金流量趨勢進行了保守的限定。這些規(guī)定在理論上確實提高了計量的可靠性，但在實務中，未來現(xiàn)金流量的預測對于企業(yè)來說那將是一個非常大的難題。可收回金額中預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的確定需要預計未來一定期間現(xiàn)金流入量和貼現(xiàn)率，而貼現(xiàn)率是一個十分不穩(wěn)定的因素，導致資產(chǎn)減值準備計提彈性過大，使計提不僅缺乏衡量標準，而且缺乏制約手段。同時資產(chǎn)減值準備再確認缺乏權威性。企業(yè)外部人員對企業(yè)的資產(chǎn)性態(tài)、使用價值知之甚少。因此，注冊會計師、證券監(jiān)管機關、審計機關等部門對企業(yè)確認的減值進行再確認缺乏權威性。
（一）未來現(xiàn)金流量的預測。
企業(yè)的未來現(xiàn)金流量的預測是非常困難的，尤其是當固定資產(chǎn)預計使用年限超過五年時，其未來現(xiàn)金流量就變得更不可測。因此，筆者認為未來現(xiàn)金流量的預計應該合理的根據(jù)管理部門已經(jīng)批準的最后預算或預測等基礎上。企業(yè)一般應使用穩(wěn)定或遞減的增長率，除非有證據(jù)表明，遞增的增長率是合理的。預計未來現(xiàn)金流量應該以合理的、可支持的假設、推測為依據(jù)。所有可得到的依據(jù)都應在預計未來現(xiàn)金流量中考慮到。對依據(jù)的依賴程度應與依據(jù)可被客觀驗證的程度相一致。如果已預測出可能的現(xiàn)金流量的數(shù)量范圍或時間范圍，那么在決定未來現(xiàn)金流量最佳預測值時，應考慮結果的可能性。
（二）折現(xiàn)率難以選擇。
《企業(yè)會計準則第8號――資產(chǎn)減值》第十三條規(guī)定：折現(xiàn)率應當是一個反映當前市場貨幣時間價值和資產(chǎn)特定風險的稅前利率。它是企業(yè)在購置或者投資資產(chǎn)時所要求的必要報酬率。在預計資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流量時已經(jīng)對資產(chǎn)特定風險的影響作了調(diào)整的，估計折現(xiàn)率不需要考慮這些特定風險。折現(xiàn)率的應用上，包括利息的可收回金額一般依照兩種方法計量：一是包括實際債務利息的未經(jīng)折現(xiàn)的預計未來現(xiàn)金流量；二是以貸款利率等一些年利率進行折現(xiàn)的預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值。支持前一種方法的學者認為用債務利率，如增量借款利率折現(xiàn)得到的預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值是實現(xiàn)計量日的較實用的方法。他們認為，沒有負債的企業(yè)也需要將未來現(xiàn)金流量折現(xiàn)，初始的投資決策已經(jīng)包括了對負債和權益資金成本的考慮。但使用包括利息的可收回成本法對實質(zhì)相同的減值資產(chǎn)帶來不同的賬面價值，由于這些固定資產(chǎn)屬于不同的企業(yè)，而企業(yè)的負債能力各不相同，折現(xiàn)率除了代表貨幣時間價值，還應該反映評估資產(chǎn)的特有風險。因此，用負債利率對預計未來現(xiàn)金流量進行折現(xiàn)，并不是計量這些資產(chǎn)的適當方法。
二、資產(chǎn)減值準備會計的發(fā)展對策
1、增強資產(chǎn)減值會計規(guī)范的可操作性。
我國會計制度對資產(chǎn)減值確認和計量的規(guī)定較為原則化，而國際會計準則的規(guī)定則比較全面和具體。例如，國際會計準則在估計資產(chǎn)是否存在減值的跡象時，明確區(qū)分外部和內(nèi)部兩類信息來源并做出了系統(tǒng)的提示，還明確要求在進行資產(chǎn)減值判斷時，需要運用重要性概念；而我國會計制度對資產(chǎn)減值跡象的提示過于籠統(tǒng)，也沒有對市場利率或市場其他投資回報率的提高對資產(chǎn)產(chǎn)生的影響做出相應的規(guī)定。又如，對資產(chǎn)減值損失的確認和計量，國際會計準則按照單項資產(chǎn)和現(xiàn)金產(chǎn)出單位對資產(chǎn)產(chǎn)生的影響做出相應的規(guī)定。又如，對資產(chǎn)減值損失的確認和計量，國際會計準則按照單項資產(chǎn)和現(xiàn)金產(chǎn)出單位分別規(guī)范，并解決了資產(chǎn)減值測試的操作性問題；而我國會計制度不要求按現(xiàn)金產(chǎn)出單位進行減值測試，只規(guī)定按單項資產(chǎn)計提減值準備，同時也沒有給出具有可操作性的規(guī)范。由于計提資產(chǎn)減值準備特別是計提存貨和長期資產(chǎn)減值準備的影響因素比較復雜，其確認和計量有一定難度，因此，應該借鑒國際會計準則并結合我國實際情況，完善資產(chǎn)減值會計規(guī)范，制定操作性較強的具體標準或者獨立制定資產(chǎn)減值會計準則，以指導企業(yè)的會計實踐。
2、大力提高會計人員的素質(zhì)。
資產(chǎn)減值會計的運用，如對資產(chǎn)是否存在減值跡象的判斷，壞賬準備計提比例、存貨可變現(xiàn)凈值及長期資產(chǎn)可收回金額的確定等都需要會計人員有較強的職業(yè)判斷能力。職業(yè)判斷能力是會計人員綜合素質(zhì)的反映，它不僅需要會計人員對會計理論和會計方法的準確理解和掌握，也需要對企業(yè)客觀經(jīng)濟環(huán)境和經(jīng)營目標進行全面深入了解。而目前我國會計人員的綜合素質(zhì)偏低，職業(yè)判斷能力不強，因此，會計理論界和有關部門既要大力宣傳和解釋新制度、新準則的要點，對難點問題有針對性地展開討論，又要完善會計人員的繼續(xù)教育制度，加大對會計人員業(yè)務培訓和指導的力度。同時，會計人員要有緊迫感和使命感，主動學習，積極思考，大膽探索，注重實踐，努力提高職業(yè)判斷能力。
3、健全、發(fā)展信息市場和價格市場。
按照國際會計準則和我國會計制度的規(guī)定，企業(yè)是根據(jù)外部和內(nèi)部的信息來源來估計資產(chǎn)是否存在減值跡象的。可見，健全和發(fā)展信息市場和價格市場是實施資產(chǎn)減值會計的重要條件。而目前我國信息市場和價格市場還不夠完善和透明，資產(chǎn)減值程度難以合理確定，從而使資產(chǎn)減值準備的計提缺乏客觀的資料基礎。因此，必須進一步健全和發(fā)展證券市場、期貨市場、生產(chǎn)資料市場、舊貨市場、房地產(chǎn)市場、技術市場和金融市場等，并統(tǒng)一提供公正合理的各種資產(chǎn)信息和價格信息，使資產(chǎn)減值的確認和計量有較為客觀的依據(jù)，同時也可增強其可操作性和會計資料的真實性。
4、加強以獨立審計為核心的外部監(jiān)督。
資產(chǎn)證券化會計制度的完善與否，雖然不能左右資產(chǎn)證券化交易的發(fā)展，但對其影響不可低估。因此，本文試就資產(chǎn)證券化業(yè)務涉及到的有關會計問題進行探討。
關鍵詞：資產(chǎn)證券化；會計要素定義；會計確認
一、資產(chǎn)證券化的概述
(一)資產(chǎn)證券化的定義
1977年，美國投資銀行家萊維思．瑞尼爾，在一次同《華爾街》雜志的記者討論抵押貸款轉(zhuǎn)手證券時，首次使用了“資產(chǎn)證券化”這個詞，以后資產(chǎn)證券化就在金融界開始流行起來了。
美國證券和交易委員會下的定義是：“資產(chǎn)證券是指主要由現(xiàn)金流支持的，這個現(xiàn)金流是由一組應收帳款或其他金融資產(chǎn)構成的資產(chǎn)池提供的，并通過條款確保資產(chǎn)在一個限定時問內(nèi)轉(zhuǎn)換成現(xiàn)金以及擁有必要的權力，這種證券也可以是由那些能夠通過服務條款或者具有合適的分配程序給證券持有人提供收入的資產(chǎn)支持的證券。”
目前國內(nèi)學者使用較廣泛的定義是：“資產(chǎn)證券化(as—set securitization)，是指把缺乏流動性的，但能產(chǎn)生可預見的穩(wěn)定的現(xiàn)金流量的資產(chǎn)，通過一定的結構安排，對資產(chǎn)中風險及收益要素進行分離和重組，進而轉(zhuǎn)換成在金融市場上可以出售和流通的證券的過程?！?/p>
(二)資產(chǎn)證券化的理論基礎
通過資產(chǎn)證券化過程使不流動資產(chǎn)能夠得以流動，主要依賴于三個機制：資產(chǎn)組合機制、破產(chǎn)隔離機制、信用增級機制。
1．資產(chǎn)組舍機制
資產(chǎn)證券化的核心問題是“對各種待資產(chǎn)化的資產(chǎn)(債權)中的風險和收益進行分解和重組，使其定價和重新配置更為有效，從而使參與各方均受益”。資產(chǎn)證券化的這個功能首先是通過資產(chǎn)組合機制實現(xiàn)的。對某項資產(chǎn)來說，其風險和收益往往難以把握，如提前償付或到期不還。而對于一組資產(chǎn)，情況就不同了，根據(jù)現(xiàn)代證券投資組合理論，整個資產(chǎn)組合中的風險收益變化會里現(xiàn)一定的規(guī)律性。因此，通過整個組合的現(xiàn)金流量的平均數(shù)做出可信的估計，可以有效地規(guī)避組合中資產(chǎn)的提前償付風險、信用風險等。
2．破產(chǎn)隔離機制
在構造資產(chǎn)證券化的交易結構時，證券化結構應能保證發(fā)起人的破產(chǎn)不會對特設機構的正常運營產(chǎn)生影響，碩士論文從而不會影響對資產(chǎn)擔保證券持有人的按時償付，這就是資產(chǎn)證券化的破產(chǎn)隔離機制。這一機制發(fā)揮作用的前提是證券化資產(chǎn)從發(fā)起人到特設機構的轉(zhuǎn)移必須是真實銷售。資產(chǎn)轉(zhuǎn)移可以被視為真實銷售和擔保融資。如果資產(chǎn)在發(fā)起人和特設機構之間的轉(zhuǎn)移被認定為豐日保融資，則發(fā)起人必須以自己的全部資產(chǎn)為償付擔保。當出售者遇到破產(chǎn)或清算時，已轉(zhuǎn)讓的資產(chǎn)就有遭受牽連的風險，影響本息的償付，投資者的利益就受到了發(fā)起人的破產(chǎn)風險的影響。但如果資產(chǎn)的轉(zhuǎn)移被認定為“真實銷售”，則發(fā)起人就能實現(xiàn)資產(chǎn)的表外處理。當發(fā)起人破產(chǎn)時，該資產(chǎn)不作為破產(chǎn)財產(chǎn)，從而使資產(chǎn)擔保證券的投資者利益不受發(fā)起人破產(chǎn)的影響。
資產(chǎn)證券化過程中，破產(chǎn)隔離機制進一步降低了投資者的風險被限定在證券化的資產(chǎn)中，而不受發(fā)起人破產(chǎn)的影響。
3，信用增級機制
信用增級機制是資產(chǎn)證券化交易得以成功的重要保證。信用增級是用于確保發(fā)行人按時支付投資利息的各種有效手段和金融工具的總稱，信用增級就是使投資者不能獲得償付的可能性最小。
二。資產(chǎn)證券化有關會計要素定義
在進行會計確認之前必須保證某項經(jīng)濟事項符合相關會計要素定義。資產(chǎn)證券化的操作對象是金融資產(chǎn)和金融負債，舉例說明：甲出售一組應收賬款給spv，甲保留對資產(chǎn)服務的權利，spv要求附帶對應收賬款不能收回的擔保限額，即甲以這組應收賬款為基礎資產(chǎn)簽訂擔保合約，則甲在應收賬款表外化的同時，其資產(chǎn)負債表上會出現(xiàn)一筆服務資產(chǎn)和按合約確定的擔保負債，郎甲的資產(chǎn)負債表上產(chǎn)生了新的金融資產(chǎn)和金融負債。spv的資產(chǎn)負債表上相應產(chǎn)生有擔保合約確認的新金融資產(chǎn)。2006年2月15日財政部頒發(fā)的《企業(yè)會計準則第22號——金融工具確認和計量》中對金融工具、金融資產(chǎn)和金融負債給出了明確的定義：
1．金融工具。金融工具，指形成一個企業(yè)的金融資產(chǎn)并形成其他單位的金融負債或權益工具的合同。
2．金融資產(chǎn)。金融資產(chǎn)，指下列資產(chǎn)：(1)現(xiàn)金；(2)持有的其他單位的的權益工具(3)從其他單位收取現(xiàn)金或其它金融資產(chǎn)的合同權利；醫(yī)學論文(4)在潛在有利的條件下，與其他單位交換金融資產(chǎn)或金融負債的合同權利；(5)將來須用或可用企業(yè)自身權益工具進行結算的非衍生工具的合同權利，企業(yè)根據(jù)該合同將收到非固定數(shù)量的自身權益工具；(6)將來須用或可用企業(yè)自身權益工具進行結算的衍生工具的合同權利，但企業(yè)以固定金額的現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)換取固定數(shù)量的自身權益工具的衍生工具合同權利除外。權益工具，指能證明擁有某個企業(yè)在扣除所有負債后的資產(chǎn)中的剩余權益的合同。
3．金融負債。金融負債，指下列負債：(1)向其他單位交付現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)的合同義務；(2)在潛在不利的條件下，與其他單位交換金融資產(chǎn)或金融負債的合同義務；(3)將來須用或可用企業(yè)自身權益工具進行結算的非衍生工具的合同義務，企業(yè)根據(jù)該合同將交付非吲定數(shù)量的自身權益工具；(4)將來須用或可用企業(yè)自身權益工具進行結算的衍生工具的合同義務，但企業(yè)以固定金額的現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)換取固定數(shù)量的自身權益工具的衍生工具合同義務除外。其中，企業(yè)自身權益工具不包括本身就是在將來收取或支付企業(yè)自身權益工具的合同。
隨著金融創(chuàng)新的衍生工具的日益繁榮，傳統(tǒng)的資產(chǎn)概念變得越來越模糊，運用這一寬泛的概念不能做到真實公允地反映企業(yè)的財務狀況，因此新會計準則將金融衍生工具表外業(yè)務表內(nèi)化，改變了我國長期以來衍生金融工具僅在表外披露的做法。
三．資產(chǎn)證券化相關會計確認問題
從會計要素的確認方面看：所謂確認是“指在效益大于成本及重要性原則的前提下，將某一項目作為資產(chǎn)、負債、收入、費用等正式列入某一具體的財務報表的過程”。對證券化的資產(chǎn)的終止確認問題是資產(chǎn)證券化會計的核心問題，即資產(chǎn)證券化是“真實銷售”，還是有擔保的融資。這決定了證券化的資產(chǎn)作表外處理，還是表內(nèi)處理，對發(fā)起人意義重大。
(一)“擔保融資”和“銷售”確認分別對會計報表帶來的影響
如果該項資產(chǎn)證券化交易被確認為融資，發(fā)起人在資產(chǎn)負債表上繼續(xù)將證券化的資產(chǎn)確認為一項資產(chǎn)，通過證券化募集的資金確認為負債，其交易成本作為資本性支出；如果該項交易被確認為銷售，轉(zhuǎn)讓的資產(chǎn)移出資產(chǎn)負債表，得到的現(xiàn)金及其它與轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)無關的資產(chǎn)作為銷售收入，產(chǎn)生的新業(yè)務是銷售收入的減項，并同時確認相關損益。
(二)兩種會計確認模式：風險與報酬法與金融合成法
1．傳統(tǒng)的確認方法——風險與報酬分析法
風險與報酬分析法是典型的資產(chǎn)證券化業(yè)務會計確認方法。根據(jù)該方法，“金融工具及其所附屬的風險與報酬被視為一個不可分割的整體。因此，資產(chǎn)證券化的發(fā)起人只有轉(zhuǎn)讓了相關資產(chǎn)組合所有的風險和收益，證券化交易才能作為銷售處理，所獲得的資金作為資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入，同時確認相關的損益；否則，如果發(fā)起人還保齠出售資產(chǎn)的部分風險和收益，則該資產(chǎn)不能做銷售處理，而繼續(xù)留在資產(chǎn)負債表上，同時將現(xiàn)金流入視為以此資產(chǎn)為擔保的負債”。該方法適用于資產(chǎn)證券化產(chǎn)生初期交易較為簡單時的會計處理隨著金融創(chuàng)新的層出不窮，證券化交易過程曰益復雜。
風險與報酬分析法暴露出本身的缺陷而不能正確反映經(jīng)濟實質(zhì)，具體表現(xiàn)在：
(1)證券化交易過程中，多項復雜的合約安排使得控制權與風險、收益相分離，并以各種相互獨立的衍生金融工具為載體，分散給各方。在風險與報酬分析法下，職稱論文交易就不能視為銷售，發(fā)起人就達不到改善資本結構降低資產(chǎn)負債率的目的。
(2)風險與報酬分析法導致人們對具有相似的經(jīng)濟實質(zhì)的財務活動做出了不同的會計處理。例如，發(fā)起人與證券持有人達成協(xié)議，承諾對證券化資產(chǎn)的信用損失，提供其面值10％的擔保。由于擔保合約的存在，使得發(fā)起人仍被認為保留有證券化資產(chǎn)的相當部分的風險與報酬，因而全部證券化資產(chǎn)仍繼續(xù)被確認在其資產(chǎn)負債表中。相反，如果發(fā)起人轉(zhuǎn)讓全部證券化資產(chǎn)，而向某一獨立第三方購買上述相同比例的信用擔保。則其確認證券化資產(chǎn)的出售業(yè)務，同時只需對面值的10％部分確認為擔保負債。
2．會計模式的改進與創(chuàng)新一—金融合成分析法
1996年6月，美國財務會計準則委員會(fasb)頒布了第125號準則：《金融汝產(chǎn)轉(zhuǎn)讓與服務以及債務解除的會計處理》，該準則采用金融合成分析法。金融合成分析法承認以合約形式存在的金融資產(chǎn)具有可分割性，各組成部分在理論上都可以作為獨立的項目進行確認。按照這種方法，金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓過程中，應該將已確認過的金融資產(chǎn)的再確認和終止確認的問題與資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓合約所產(chǎn)生的新的金融資產(chǎn)的確認問題嚴格區(qū)分開來。具體來說，已確認過的金融資產(chǎn)的再確認和終止確認能否視作銷售來處理要看其控制權是否已由轉(zhuǎn)讓方轉(zhuǎn)移給受讓方，而非看其交易形式，轉(zhuǎn)讓方保留的風險和報酬可視作轉(zhuǎn)移合約的產(chǎn)物，可按新金融資產(chǎn)和負債加以確認，這樣就能與移出資產(chǎn)的終止確認區(qū)分開來分別處理。財政部新頒布的《企業(yè)會計準則第23號——金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移》借鑒了國際會計準則ias39，也采用金融合成分析法對金融資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓加以確認。一項轉(zhuǎn)讓者失去控制權的金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓(全部或部分)應確認為銷售。
新準則對資產(chǎn)證券化的確認采用金融合成分析法更能體現(xiàn)會計的實質(zhì)終于形式原則。
3．風險與報酬分析法與金融合成分析法的比較
當交易的結果導致發(fā)起人的金融資產(chǎn)發(fā)生轉(zhuǎn)移時，兩種方法的確認結果不同。仍沿用前述的甲出售應收賬款給spv的例子，甲保留對資產(chǎn)服務的權利，spv要求附帶對應收賬款不能收回的擔保限額，即承擔了壞賬損失的相應風險。按照金融合成分析法，甲應終止確認這組應收賬款，同時按照合約確認相應的壞賬損失擔保負債；另一方面，spv由于獲得了應收賬款的控制權，直在資產(chǎn)負債表上確認這筆資產(chǎn)，將甲提供的擔保合約確認為一筆金融資產(chǎn)。但按照風險與報酬分析法，由于甲仍保留了應收賬款的壞賬損失風險，應在其資產(chǎn)負債表上繼續(xù)確認這筆資產(chǎn)，而把得到的現(xiàn)金時作一筆擔保負債。在金融合成分析法下，更偏向
于把證券化資產(chǎn)作表外處理，同時對由此產(chǎn)生的新金融資產(chǎn)和負債及時加以確認和計量。
由此可見，金融合成分析法更能反映資產(chǎn)證券化交易的實質(zhì)，更能適應金融創(chuàng)新的發(fā)展，是證券化會計處理的發(fā)展方向。但金融合成分析法也有一些不足：表外處理時，會計報表可能不能全面、充分地反映發(fā)起人的財務狀況和經(jīng)營成果，且容易成為其操縱利潤的工具。掩蓋債務，虛增利潤，這將不利于企業(yè)的正常、持續(xù)的經(jīng)營，且會損害投資者的利益。“安然”公司大肆使用資產(chǎn)證券化等金融創(chuàng)新工具從事表外融資，高估利潤，低估負債，是其破產(chǎn)的重要原因之一。
四．結語
綜上所述，新會計準則已經(jīng)填補了在指導、規(guī)范資產(chǎn)證券化交易方面存在的空白。我國通過借鑒國際財務報告準則的相關規(guī)定，并結合我國關于開展資產(chǎn)證券化業(yè)務的有關設想，順應我國金融市場蓬勃發(fā)展和新的金融工具不斷出現(xiàn)的形勢已將金融衍生工具會計所需的基本概念基本原則制定出來，將基本框架建立了起來。這是我國會計理論和實務發(fā)展的一大進步，在與國際接軌方面也更加完善。相信當操作指南出臺之后，資產(chǎn)證券化的會計處理將正式進入實務界。
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[關鍵詞]新會計準則；應收賬款；會計核算；壞賬研究
doi：10.3969/j.issn.1673 - 0194.2015.24.027
[中圖分類號]F275.2；F233 [文獻標識碼]A [文章編號]1673-0194（2015）24-00-01
當前，很多企業(yè)在拓展公司業(yè)務的同時，往往忽視市場中存在不確定風險，如當前的房地產(chǎn)企業(yè)，面臨國家宏觀調(diào)控和金融政策緊縮的影響，企業(yè)資金鏈很容易出現(xiàn)緊繃和斷裂的風險，也造成了房地產(chǎn)企業(yè)與相關合作企業(yè)間、或與勞務公司間的財務拖欠行為。這將直接導致企業(yè)信譽底降低，借貸與融資變得更加艱難，對于企業(yè)長遠的發(fā)展戰(zhàn)略會造成不利影響。而當前新會計準則的實施，并在新會計準則規(guī)定范圍內(nèi)，對于企業(yè)內(nèi)部的應收賬款的額度進行核算，以降低企業(yè)在經(jīng)營或產(chǎn)品銷售過程中的財務風險。
1 新會計準則對于企業(yè)應收賬款核算的影響
隨著市場競爭日益白熱化，企業(yè)間的競爭也呈現(xiàn)出生存競爭，這其中企業(yè)財務在運營中必然產(chǎn)生應收賬款無法收回，甚至是壞賬和死賬，對企業(yè)流動經(jīng)營資金造成很大影響。新會計準則對企業(yè)應收賬款核算工作的影響主要表現(xiàn)為以下幾個方面。
1.1 壞賬準備金提計的范圍影響
市場經(jīng)濟的發(fā)展不斷深入，企業(yè)與企業(yè)間的商業(yè)信譽也在面臨著競爭的考驗。當企業(yè)在經(jīng)營業(yè)務不斷的拓展，商品交易的擴展，應收賬款的數(shù)額也如雪球般越滾越大。而企業(yè)所面臨的無法收回的壞賬概率也在不斷提升，對企業(yè)運營資金的流動率負面影響也存在著很大的風險因素。在傳統(tǒng)的會計財務處理中，企業(yè)對于應收賬款提取一定額度的壞賬準備金，同時將可能無法收回的應收票據(jù)轉(zhuǎn)入應收賬款，做好計提壞賬準備，而其他方面的壞賬計提的額度和范圍等方面并沒有嚴格界定。
1.2 預付賬款與應收賬款的關系
在當前新會計準則條款中，在對于預付款項方面并沒有歸屬于應收賬款相關規(guī)定，主要的原因可理解為目前我國市場占主體地位的還從屬于買方市場，基本都是以賒賬先提貨為主要的貿(mào)易方式。即使品牌實力較強的企業(yè)，在預付款項的約定上其額度也不會太大，所占比例也非常少，所以沒有將預付款項納入到應收賬款的條款規(guī)定中。而市場經(jīng)濟發(fā)展的不斷深化，市場貿(mào)易結構也在不斷完善中，企業(yè)之間的商品貿(mào)易過程中帶預付款作為合同約定條款也日益增多。
從財務風險方面來看，預付賬款是企業(yè)先行收入的款項，而后進行商品交易或勞務，對企業(yè)而言，預付賬款比應收賬款在風險系數(shù)上較低，對于企業(yè)永續(xù)經(jīng)營有著很大的促進作用。因此，在新會計準則條款中沒有將預付賬款納入應收賬款。
1.3 應收賬款初始計量金額問題
從新會計準則的條款分析，企業(yè)與企業(yè)間簽訂商品買賣合同時，基本就可確定金融資產(chǎn)與金融負債，企業(yè)在商品貿(mào)易的應收賬款中，商品售出后，企業(yè)財務就必須對應收賬款給予記賬，并制訂回款催討計劃。在新會計準則條款中，并沒有規(guī)定應收賬款采取什么類型的金額進行初始計量。而對金融資產(chǎn)的類型來分析，應收款項其入賬時間按照公允價值來測算，其中發(fā)生的商品交易成本也作為應收賬款的一部分。
2 新會計準則下完善應收賬款財務核算工作的建議
2.1 根據(jù)企業(yè)運營情況計提壞賬準備金額度
新會計準則條款中，對于壞賬準備金的額度及計提的范圍作了一定擴展，對于應收賬款計提的壞賬準備金并沒有詳細規(guī)定。在企業(yè)財務部門的日常賬務處理工作中，要切實根據(jù)企業(yè)運營的情況及商品交易款項的落實情況，對應收賬款準備金額度和范圍進行合理的計提規(guī)劃，對于必要的壞賬準備作合理核算。對于企業(yè)商品交易過程中，在確認無法收回的應收賬款應計提壞賬準備。當賣方企業(yè)經(jīng)營不善或其他某種原因無法滿足買方企業(yè)，導致買方企業(yè)預付款項無法兌現(xiàn)時，按財務工作原則，應納入壞賬準備計提范圍。
2.2 制定應收賬款對賬制度和回款規(guī)劃
在企業(yè)財務實際工作中，有些財務人員因財務核算能力、工作責任心等個人因素影響，導致企業(yè)賬面款項混亂，沒有一個完整的財務對賬制度，讓企業(yè)的經(jīng)營過程中遇到嚴重的資金困難。因此，企業(yè)財務部門需要制定一個可行的應收賬款的對賬制度，并定期對應收賬款進行核算，與業(yè)務往來企業(yè)進行定期對賬，制定完善的回款規(guī)劃。其主要從兩個方面進行合理計劃：首先，企業(yè)財務工作人員要定期檢查企業(yè)往來賬，與銀行及相關企業(yè)進行賬務核算；其次，企業(yè)財務工作人員還需要配合企業(yè)營銷部門做好應收賬款的回款規(guī)劃，做到對應收款項的精確掌握，并定期以電話或函件的形式進行應收賬款的催討工作。
3 結 語
當今市場逐漸對外開放，企業(yè)與企業(yè)之間，國家與國家間的競爭日益激烈，在競爭中，企業(yè)想要不斷拓展自己的業(yè)務范圍，在商品交易中避免發(fā)生信譽危機，以增強自身的競爭力。并且，企業(yè)應收賬款作為企業(yè)永續(xù)經(jīng)營的生命線，也是企業(yè)財務工作人員進行會計核算的主要工作。在新會計準則實施中，企業(yè)應收賬款核算工作越來越清晰，給企業(yè)財務工作帶來一定的幫助。同時，企業(yè)財務工作人員要樹立正確的工作態(tài)度，本著對企業(yè)負責的態(tài)度，遵照相關財務制度對應收賬款核算做到細致入微，對壞賬準備金的計提認真負責，實現(xiàn)企業(yè)利益最大化，避免因壞賬而導致的損失。
主要參考文獻